Податки під час війни: без штрафів і перевірок

З початком війни перед державою постало питання врегулювання багатьох питань з урахуванням нових викликів. 

Питання оподаткування не виняток, тому Верховна Рада вже ухвалила низку законів, і ще, ймовірно, ухвалить не одну зміну.

Однією з важливих змін в сучасних реаліях є зупинення строків для платників податків та контролюючих органів на період воєнного стану в Україні.

Законодавець, зареєструвавши законопроєкт №7311, уже намагається відновити відлік частини строків. Однак, і щодо зупинення усіх строків відповідно до чинної редакції ПК України, не все так однозначно.

Строки в податковому законодавстві визначають темпоральні межі, в яких особа повинна вчинити певну дію. 

Зупинення перебігу строків означає, що у разі виникнення певних обставин, в даному випадку – введення воєнного стану, перебіг строків зупиняється на весь час існування цієї обставини. 

Від дня припинення таких обставин, перебіг строків продовжується з урахуванням часу, що минув до їх зупинення. 

Фактично, зупинення строків дозволяє відстрочити виконання певної дії на період часу, протягом якого вчинення такої дії, в основному, є утрудненим або неможливим.

Очевидно, що під час війни дотримання строків є ускладненим, і у платників податків можуть виникнути питання щодо можливості притягнення їх до відповідальності за несвоєчасну сплату податків, подання звітності, чи можливості опису їх майна в податкову заставу під час воєнного стану, чи навіть можливості своєчасно скористатись податковою амністією. 

Відповідальність за несвоєчасну сплату податків

Платник податків зобов’язаний сплатити суму податку, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку для подання податкової декларації.

Якщо брати до уваги зупинення строків на період воєнного стану, то платники податків зможуть сплатити податки протягом 10 днів після закінчення воєнного стану, крім випадків, коли відлік строку сплати почався до введення воєнного стану. 

У таких випадках перед обрахунком необхідно буде відняти кількість днів, що минули до початку воєнного стану.

Очевидно, що протягом періоду зупинення перебігу строків неможливо притягнути до відповідальності за порушення строків сплати, оскільки вони можуть бути порушені лише після відновлення їх перебігу.

Так чи наступає відповідальність за порушення строків сплати податків під час воєнного стану? З однієї сторони – ні, оскільки зупинені строки не порушуються.

З іншої – законодавець встановлює окрему норму, що регулює звільнення від відповідальності. 

Зокрема, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України встановлено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов’язок, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов’язковим виконанням таких обов’язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Тобто законодавець вводить норму, якою звільняє від відповідальності платника у випадку невиконання податкового обов’язку лише в разі відсутності у нього можливості для його виконання. 

При цьому дозволяє виконати свій обов’язок протягом 6 місяців після закінчення воєнного стану.

Ми не вбачаємо прямої конкуренції норм в цьому випадку, оскільки вони регулюють різні сфери питань. 

Законодавець, можливо, мав на меті перенести, в тому числі, строки сплати податків на перші 10 днів після закінчення воєнного стану. Особам же, у яких можливості сплатити не буде, строк сплати переноситься на 6 місяців.

Разом з тим, досить передбачуваним є відповідь на питання, чи погодиться контролюючий орган з таким висновком. 

Очевидно, що не відповідає фіскальному підходу не застосовування заходів відповідальності через зупинення строків в той час, коли існує окрема норма, що обмежує звільнення від відповідальності відсутністю можливості виконати свій податковий обов’язок.

Водночас, ми не вважаємо безперспективним звільнення від відповідальності у зв’язку із зупиненням строків в частині виконання податкового обов’язку, однак платникам податків які займатимуть саме таку позицію за можливості сплати податків під час війни, ймовірно доведеться захищати свої права в суді. 

Крапку в цьому спорі може поставити прийняття законопроєкту №7311, відповідно до положень якого строки сплати податків та подання звітності не зупинятимуться, якщо особа знаходиться поза межами окупованих території чи територій, де ведуться бойові дії.

Саме ініціювання подібних норм підтверджує тезу, що ті ж строки сплати були зупинені з усіма подальшими наслідками. 

Однак, в разі прийняття відповідних змін, відлік строків буде поновлено, тому особи, які, маючи можливість сплачувати податки, цього не робили – повинні будуть виконати свій податковий обов’язок практично одразу після набуття чинності законопроекту №7311.

Які ж строки все-таки зупинені?

Якщо брати до уваги положення пункту 69.1. підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, яким звільнено від відповідальності платників, які не виконали свій податковий обов’язок у зв’язку із неможливістю його виконання, при зайнятті податківцями фіскальної позиції вони можуть наполягати, що зупиняються лише строки, не пов’язані з виконанням податкового обов’язку.

Продовжуючи можливий фіскальний підхід податківців, варто відзначити, що згідно пункту 36.1. статті 36 ПК України, податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Таким чином, контролюючим органом може бути поставлено під сумнів зупинення строків виконання всіх дій щодо виконання податкового обов’язку, починаючи від обчислення, закінчуючи сплатою податків. 

Відзначимо, що пункт 69.9 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не дає підстав для таких фіскальних висновків, оскільки передбачає зупинення всіх без винятку строків.

Ймовірно, податківці не матимуть заперечень щодо зупинення строків адміністративного оскарження (як подання скарг, так і їх розгляду), надання відповіді на запити контролюючих органів, надання індивідуальних податкових консультацій, внесення змін щодо даних платника податків та подання форми №20-ОПП, подання заяви на бюджетне відшкодування, періоду, за який контролюючий орган може провести податкову перевірку, та інші подібні строки.

Не зупиняються строки, які не встановлені податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наприклад, якщо сплата податкового боргу була розстрочена, то строки сплати не зупинятимуться, оскільки вони встановлені договором, а не законом.

Водночас, прийняття законопроєкту №7311 внесе корективи і в згадані переліки. Зокрема, потенційними змінами прямо встановлено, що не зупинятимуться строки щодо проведення камеральних і фактичних перевірок, а також процедури оскарження їх результатів.

Застосування заходів стягнення боргу

Застосування заходів стягнення податкового боргу, що починається з податкової застави майна платника податків не може бути розцінене як притягнення до відповідальності. 

Податкова застава є нічим іншим, аніж забезпеченням виконання платником податків своїх обов'язків, визначених ПК України, тоді як фінансова відповідальність, згідно пункту 111.2 статті 111 ПК України, полягає у застосуванні штрафів до порушника.

Тому звільнення від відповідальності, передбачене пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в цьому випадку застосовуватись не може. 

Відсутність поширення дії відповідної норми на порядок виникнення права податкової застави дає можливість в повній мірі застосувати норму про зупинення строків.

Наприклад, відповідно до пункту 89.1.1. статті 89 ПК України, право податкової застави виникає у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов’язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, — з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку.

Фактично, право податкової застави виникає у разі прострочення платежу. Однак, строки сплати податків зупинені, що вказує на неможливість прострочення сплати податків під час дії воєнного стану, а відповідно – право податкової застави не може виникнути.

Податківці можуть з таким висновком не погодитись, посилаючись на те, що податкова застава – засіб забезпечення, в тому числі, податкового обов’язку, зупинення строків щодо виконання може бути піддане сумніву положенням пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України. 

Разом з тим, ми вважаємо, що опис майна платника податків в податкову заставу, як і його подальша реалізація не вбачаються можливими, за умови, що несплата податків була допущена під час воєнного стану.

Ситуацію змінить прийняття законопроєкту №7311: після набуття чинності змінами, строки сплати податків будуть поновлені, а тому податковий борг зможе виникати в разі несвоєчасної сплати податків. 

Безперечно, подальша процедура стягнення податкового боргу має строки, які все-одно будуть зупинені. Однак такі строки в основному стосуються реалізації повноважень контролюючими органами, тому їх зупинення навряд чи вплине на оперативність дій податківців.

Зупиняються строки, а не терміни

Малоймовірним також є зупинення визначених податковим законодавством термінів для вчинення окремих дій.

Різниця між строком і терміном полягає у тому, що строком є певний період у часі, який визначається роками, місяцями, тижнями, днями або годинами, тоді як терміном є певний момент у часі, який визначається календарною датою або вказівкою на подію, яка має неминуче настати.

Податкове законодавство встановлює терміни, наприклад, для подання річної декларації з заявою про звільнення від оподаткування доходів при ліквідації КІК, податкової амністії, обов’язкової реєстрації платником ПДВ, переходу з спрощеної системи оподаткування на загальну.

Так, подання річної декларації з заявою про звільнення доходів при ліквідації КІК від оподаткування здійснюється до 1 травня. А одноразове добровільне декларування проводиться до 1 вересня 2022 року. 

Обов’язкова реєстрація платником ПДВ повинна бути здійснена не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій в розмірі 1 мільйона гривень. 

ПК України також містить інші випадки, коли певні дії мають бути виконані саме до певного терміну, тобто до певного моменту у часі, що визначається календарною датою або вказівкою на подію, яка має неминуче настати.

З одного боку, може здатись, що диференціація строків та термінів є формалізмом. Однак, загадані приклади частіше за все призводять до збільшення податкового тягаря платника податків, тому контролюючі органи наврядчи не використають таку можливість для збільшення надходжень до бюджету.

З іншого боку, не передбачено механізму переносу терміну "до 1 травня" у зв’язку із зупиненням строків умовно на 70 днів.

В окрему когорту встановлених термінів слід віднести такі, що стосуються визначення часових меж реалізації прав, особливо, якщо вони потенційно можуть мати наслідком зменшення податкового тягаря особи.

Так, контролюючі органи додатково можуть відстоювати позицію, що уже згадані низькоподаткова ліквідація КІК та податкова амністія є правом платника, а не його обов`язком. 

Відтак, якщо платник вважає за необхідне скористатися своїм правом, то його реалізація повинна відбуватися із дотриманням порядку та термінів.

Тому, якщо платник податків не скористається правом на низькоподаткову ліквідацію КІК до 1 травня, а правом на податкову амністію до 1 вересня, то найбільш ймовірно він втратить можливість реалізувати ці права в подальшому, незважаючи на зупинення строків, передбачених ПК України.

Як уникнути наслідків пропуску строків?

Багато бізнесів сплатило податки авансом. Враховуючи перебування економіки на воєнних рейках, несплата податків в умовах активного ведення господарської діяльності і достатнього рівня доходів та коштів на банківських рахунках, негативно сприйматиметься суспільством. Таке ж сприйняття, очевидно, буде і з боку податківців та, можливо, й судів.

Якщо ж можливості сплати податків немає, необхідно оцінити, чи були відповідні строки зупинені та підготувати обґрунтування відсутності можливості вчасно виконати податковий обов’язок.

Для цього потрібно визначитись, чи є встановлений проміжок часу для реалізації права чи виконання обов’язку строком та чи встановлено його саме законодавством, контроль за яким покладено на податкові органи. Також варто проаналізувати, чи пов'язаний такий строк із виконанням податкового обов’язку.

Звертаємо увагу, що в разі прийняття законопроєкту №7311 перелік зупинених строків буде звужено.

Якщо виявилось, що порушений строк не було зупинено, то можливо або готуватись до притягнення до відповідальності, або формувати позицію для уникнення відповідальності. 

В цьому випадку зупинення строків така можливість у багатьох випадків залишається, як мінімум за період до набуття чинності законопроєкту №7311, в разі його прийняття.

Водночас, подібний аналіз та підготовку, якщо дозволяють обставини, бажано здійснити завчасно. Наразі діє мораторій на проведення податкових перевірок, крім камеральних в процедурі бюджетного відшкодування та фактичних. 

Водночас вже зараз зрозуміло, що питання дотримання строків буде однозначно перевірятись під час податкових перевірок як тільки вони будуть дозволені.

Співавтор: Ігор Бєліцький, адвокат Юридичної групи LCF